De boekhoudkundige verwerking van de wederopbouwreserve
De CBN heeft een advies gepubliceerd over de boekhoudkundige verwerking van de wederopbouwreserve. De wederopbouwreserve is één van belangrijkste maatregelen die ondernemingen moet toelaten zich na de pandemie te herpakken. Hoe gaat die wederopbouwreserve in de praktijk?
Fiscaal
De wederopbouwreserve laat vennootschappen toe hun solvabiliteitspositie te herstellen. Vennootschappen die hun winsten, van aanslagjaar 2022 tot aanslagjaar 2024 niet uitkeren maar in de eigen onderneming houden, genieten een belastingvrijstelling op die sommen.
De wederopbouwreserve is niet onbeperkt.
Ten eerste is de wederopbouwreserve beperkt tot het (boekhoudkundig) verlies van het boekjaar dat afsluit in 2020 (vennootschappen die hun boekjaar afsluiten tussen 1 januari en 30 juni 2020 mogen opteren voor boekjaar 2021). Stel dat de vennootschap afsluit met een verlies van 1.000, dan mag de vennootschap een reserve aanleggen die in totaal (!) niet meer bedraagt dan die 1.000… dus niet elk jaar opnieuw 1.000.
Ten tweede wordt de wederopbouwreserve (elk aanslagjaar opnieuw) beperkt tot de belastbare gereserveerde winst van het belastbaar tijdperk vastgesteld vóór de samenstelling van vrijgestelde reserve .
Ten slotte mag de wederopbouwreserve in geen geval meer bedragen dan 20 miljoen euro.
Verder zijn er enkele voorwaarden:
de wederopbouwreserve is onderworpen aan de onaantastbaarheidsvoorwaarde. Dit houdt in dat de gereserveerde winst op geen enkele manier mag uitgekeerd worden want dan wordt het belastbaar;
de vennootschap voerde sinds 12 maart 2020 geen kapitaalvermindering uit, geen inkoop van eigen aandelen. Ze mag evenmin dividenden uitgekeerd hebben.
Boekhouding
Bedrijfsverlies
De eerste beperking van de wederopbouwreserve is die van het boekhoudkundig verlies. De CBN bevestigt dat hiermee bedoeld wordt: het negatief verschil tussen de bedrijfsopbrengsten en bedrijfskosten zoals dit voortspruit uit het model van de bij de Nationale Bank van België neergelegde jaarrekening in code 9901. Er wordt geen rekening gehouden met de overige resultaten van de vennootschap zoals de financiële opbrengsten, de financiële kosten en het belastingresultaat.
Reserve
De tweede beperking is het bedrag van de belastbare gereserveerde winst van het belastbaar tijdperk vastgesteld vóór de samenstelling van de vrijgestelde reserve bedoeld in artikel 194quater/1 van het WIB 92. Concreet gaat het om het gereserveerde resultaat verminderd met onder meer sommige meerwaarden op aandelen, terugnemingen van vroegere in verworpen uitgaven opgenomen waardeverminderingen op aandelen en de definitieve vrijstelling tax shelter.
Onaantastbaarheidsvoorwaarde
Om de vrijstelling te krijgen en te behouden, moet de reserve op één of meer afzonderlijke rekeningen van het passief geboekt worden en mogen deze rekeningen niet tot grondslag dienen voor de berekening van de jaarlijkse dotatie aan de wettelijke reserve of van enige beloning of toekenning.
Terugname
De vrijstelling wordt teruggenomen als de vennootschap één van de volgende verrichtingen stelt:
een inkoop van eigen aandelen (ten belope van de waarde van de inkoop);
dividenden (ten belope van het bedrag van het dividend);
een kapitaalvermindering (ten belope van het bedrag van de kapitaalvermindering).
Er is ook een terugname als binnen de resultatenrekening van de vennootschap onder de post 620 (Bezoldigingen en rechtstreekse sociale oordelen) een bedrag is opgenomen onder een drempel van 85% van het bedrag dat voor dezelfde post is vastgesteld op de afsluitdatum van het boekjaar dat is geëindigd in 2019. Dit betekent in realiteit dat als de tewerkstelling in de onderneming daalt na het aanleggen van de wederopbouwreserve, de vrijstelling wordt teruggenomen.
Voorbeeld 1
Een vennootschap boekte in 2019 op de post 620 Bezoldigingen en rechtstreekse sociale voordelen een bedrag van 100.000 euro. Het bedrijfsverlies van boekjaar 2020 bedraagt 200.000 euro.
De belastbare gereserveerde winst van boekjaar 2021 (vóór aanleg van de wederopbouwreserve) is 350.000 euro. De vennootschap legt dat boekjaar een wederopbouwreserve aan van 200.000 euro (meteen het maximumbedrag).
In boekjaar 2022 blijkt de post 620 gedaald van 100.000 naar 80.000 euro. Dat ligt onder de limiet van 85%. Daarom moet de wederopbouwreserve teruggenomen worden ten belope van 5.000 euro.
In boekjaar 2023 daalt de post 620 verder naar 70.000 euro. Dat jaar kan de vennootschap geen bijkomende reserve boeken omdat in 2021 meteen het maximum werd gereserveerd. De vennootschap moet nu 10.000 euro terugnemen van de belastingvrije reserve.
Voorbeeld 2
Een vennootschap heeft in 2019 op de post 620 Bezoldigingen en rechtstreekse sociale voordelen een bedrag van 100.000 euro. Het bedrijfsverlies in boekjaar 2020 bedraagt 250.000 euro. De post 620 daalde naar 90.000 euro.
In boekjaar 2021 bedraagt de belastbare gereserveerde winst van het belastbaar tijdperk vastgesteld vóór de samenstelling van de vrijgestelde wederopbouwreserve 100.000 euro en de vennootschap legt een wederopbouwreserve van 100.000 euro aan.
In boekjaar 2022 bedraagt de post 620 nog 80.000 euro De belastbare gereserveerde winst van het belastbaar tijdperk vóór de vrijgestelde wederopbouwreserve is nu 180.000 euro.
Hoeveel mag de vennootschap in 2022 nog bijboeken op de wederopbouwreserve? Er blijft nog 150.000 euro over (het bedrijfsverlies ‑eerste beperking- was 250.000 euro, maar 100.000 werd al geboekt). 5.000 euro moet afgetrokken worden omdat de post 620 onder de limiet van 85% daalde (85.000 — 80.000 euro).
Stel dat de vennootschap in boekjaar 2023 een dividend uitkeert van 60.000 euro. Het totaal van de post 620 is voor dat boekjaar nog steeds 80.000 euro. Door de uitkering moet de vennootschap de vrijstelling ten bedrage van het dividend terugnemen.
Als in boekjaar 2024 de vennootschap een dividend uitkeert 200.000 euro, dan moet de wederopbouwreserve voor het overblijvend gedeelte van 185.000 euro (= 250.000 — 5.000 — 60.000) teruggenomen worden.